Теория бухгалтерского учета

Отдельные фрагменты из истории

бухгалтерского учета

Автором герба бухгалтеров является французский ученый Жан Батист

Дюмарше (1874-1946 гг.) На этом гербе изображены три предмета - солнце,

весы и кривая Бернулли - и девиз: “SCIECE - CONSCIENCE - INDEPENDANCE”.

Предметы на гербе символизируют следующее: солнце - бухгалтерский учет

освещает хозяйственную деятельность; весы - символизируют баланс; кривая

Бернулли - символ того, что учет, однажды возникнув, будет существовать

вечно. Слова девиза означают: “Наука, доверие, независимость”. Однако,

слово “conscience” и с английского и французского языков переводится как

совесть, а доверие по-французски будет “confiance”, учитывая , что

Ж.Б.Дюмарше - француз , точнее переводить слова девиза на гербе: “Наука -

совесть - независимость”.

Со второй половины ХIХ в. в различных странах появляются научные

направления, школы, призванные осмыслить и использовать то, что делал

бухгалтер.

Итальянская школа - в ней преобладала юридическая трактовка

бухгалтерского учета. Величайшие представители этой школы Ф.Вилла, Ф.Марчи,

Дж. Чербони, Дж. Росси и другие исходили из того, что бухгалтер учитывает

не ценности, как таковые, а права и обязанности материально ответственных

лиц (их называли агентами) и права и обязанности юридических и физических

лиц, с которыми данное предприятие ведет расчеты (их называли

корреспондентами).

Таким образом утверждалось, что бухгалтер фиксирует не деньги в кассе,

не материалы в кладовой и т.п., а ответственность кассира, кладовщика и

т.д. Каждый счет персонализировался, т.е. за ним всегда видели какое-то

лицо, и двойная запись объяснялась правилом Э.Дегранжа: тот кто выдает,-

кредитуется, тот, кто получает, - дебетуется.

Уже в ХХ в. неоднократно ставился вопрос о создании специальной

отрасли юриспруденции - бухгалтерского права, ибо бухгалтер и есть судья,

который применяет на практике нормы государственного права. “Учет - алгебра

права”,- скажет П.Гарнье.

Французская школа - тут существенную роль играла экономическая

трактовка бухгалтерского учета. Крупнейшие представители этой школы -

Ж.Курсель-Сенель, Э.Леотэ, А.Гильбо, Ж.Б.Дюмарше и другие - видели цель

прежде всего в исчислении эффективности хозяйственной деятельности

предприятия, а не в контроле за сохранностью ценностей, как их многие

итальянские коллеги. Бухгалтер - экономист, а не сторож чужого добра. Он с

помощью специальной методологии показывает движение самого капитала, самих

ресурсов, ценностей, а не их юридической тени в виде прав и обязательств.

Отсюда и иное объяснение природы двойной записи: нет прихода без расхода

-учили представители этой школы. Такой взгляд как бы подытожил Ж.Прудон,

считавший, что бухгалтерский учет и есть настоящая политическая экономия.

По его мнению, громадное большинство экономистов - очень плохие бухгалтеры,

ровно ничего не смыслящие в приходе и расходе и в ведении книг.

Немецкая школа - придавала огромное значение процедупным вопросам,

конструированию форм счетоводства, последовательности записей. Ее видными

представителями были Ф.Гюгли, И.Ф.Шер, Г.Никлиш и др. Для немецкой школы

характерен переход к учету от баланса к счету, а не от счета к балансу, как

это было принято в итальянской и французской школах. Если две последни

школы трактовали дебет и кредит любого счета как качественно однородные

поля (теория одного ряда счетов), то немецкие авторы указывали на то, что

значение дебета и кредита меняется в зависимости от того, идет ли речь об

активном или пассивном счете (теория двух рядов счетов).

Американская школа - рассматривала бухгалтерский учет как инструмент

управления людьми и через людей - предприятием. Психологически

бухгалтерская информация - это стимул для администраторов, которые должны

на этот стимул отреагировать. Если реакция невозможна, то и информация

бесполезна (избыточная информация).

Достижением американских ученых (Г.Эмерсон, Ч.Гаррисон, Ч.Кларк,

В.Патон и др.) было создание таких методологических приемов, как “стандарт-

костинг”, “директ-костинг” и “центры ответственности”, что со временем

позволило сформировать специальную отрасль бухгалтерии- управленческий

учет.

Каждая из четырех школ привнесла определенные идеи в трактовку

бухгалтерского учета, и посредством его в трактовку самой хозяйственной

деятельности, протекающей в условиях рыночной экономики.

В первой половине ХIХ в. в бухгалтерскую жизнь нашей страны вошли

идеи, которые будут обсуждаться, так или иначе, ечнь долго, многие из них

обсуждаются и поныне.

Три бухгалтера положили начало нашей науки: К.И.Арнольд, И.Ахматов,

Э.А.Мудров.

К.Арнольд (1775-1845 гг.) приехал из Германии и был первым в Москве

преподавателем бухгалтерского учета. Он писал о бухгалтерии как о “сей

толико важной, впрочем, многими пренебрегаемой науке”. Он, может быть,

первым различал теорию и практику бухгалтерского учеиа. Под первой он

понимал “способность составлять щета, их вести и пересматривать”, а под

второй - “круг всех к щетам принадлежащих дел”, первая выступает как

“счетная наука”, вторая - как “счетная часть”.

И.Ахматов - служащий петербургской торговой фирмы.

Э.Мудров - учитель математики и физики в Олонецкой (г.Петрозаводск)

гимназии.

Считается, что Русское государство возникло в 862 г., и можно только

предполагать, что первые полтора века на территории Восточно-Европейской

равнины применялись самые примитивные учетные приемы, связанные со сбором

дани (налогов) и регистрацией торговых оборотов. Государственное хозяйство

рассматривалось как частная собственность его владельца - князя, именно

поэтому размеры податей (дани) не регламентировались. Князь (власть) мог

все, что считал нужным для себя и излишним для податного населения. Эта

черта хозяйственного быта оказала огромное влияние и на русский учет,

сформировав его первый принцип, так или иначе просуществовавший на

протяжении всей нашей истории: государство является собственником всего или

почти всего имущества, находящегося в стране.

Это значит, что должен быть единый орган, регламентирующий порядок

учетных записей, и, что еще более важно, в обществе вертикальные правовые

отношения преобладают над горизонтальными, частная (личная собственность

носит подчиненный характер, и каждый человек отдает все князю (государству)

и все от него получает.

Величайший скачок развитию учетной мысли дало принятие Русью

христианства, провославной религии. Это способствовало созданию множества

монастырей, ведущих по тем временам огромную и довольно разнообразную

хозяйственную деятельность. Именно монастыри под влиянием византийской

учетной мысли сформировали многие идеи русской бухгалтерии, выработали ее

дух. За монастырскими стенами возник второй важный принцип русской

бухгалтерии: за каждый имущественный объект отвечает строго определенное

лицо (материально отвественное лицо) или группа лиц.

В монастырях существовал сложный порядок распределения хозяйственных

обязанностей: управляющим был келарь, ему подчинялись казначей

(отвественный за денежные суммы) и старцы (ответственные за разовые работы

или отдельные виды материальных средств). Кроме того, в пустынях

(отделениях монастырей) выделялись приказчики (завхозы) и строители

(ревизоры). Материально ответственными лицами должны были служить

выборочные целовальники. Интересный материал о распределении обязанностей в

монастыре находим в Уставной грамоте строителю Киево-Печорской пустыни. В

ней предусматривалось: 1) проведение инвентаризации и взыскание недостачи с

предыдущего строителя, т.е. ревизора; 2)материальная ответственность за все

ценности распределялась солидарно с казначеем, т.е. каждый из них мог

возмещать недостачу в полной сумме; 3) казначей хранил ключи от склада, а

строитель опечатывал склады; 4) для денежных доходов открывалась

специальная книга, заполняемая строителем или казначеем, каждая статья

оговаривалась (источники поступления и дата); после каждой статьи следовало

“прикладывать руки”; такая же книга открывалась на расход; 5)учет муки

также велся в двух отдельных книгах для прихода и расхода; 6) то же

относительно одежды и прочего инвентаря; 7) заполненные за год книги должны

быть присланы архиепископу.

Ответственность была не только материальной, но и уголовной - личной.

В случае недостачи виновного избивали, лишали жизни, а уже много позже Иван

Семенович Пересветов, известный публицист ХУ1 в., советовал в помещении

складов прибивать к стенам кожу бывших кладовщиков, допустивших недостачу.

Это было бы предупреждением для вновь принятых кладовщиков.

Принцип ответственности приводил к созданию весьма изощренной учетной

техники, которая требовала строгого разделения учетных регистров,

предназначенных для фиксации поступления и отпуска денег и других

ценностей; последовательного проведения инвентаризаций (причем учетные

остатки сверялись с натурными, а не наоборот).

Новый этап развития учета в России совпал с эпохой татарского ига.

Новые хозяева попытались сразу навязать, как бы мы теперь сказали, свои

учетные стандарты, коренным образом изменив налогообложение. Именно татары,

пренебрегая русской национальной традицией, пытались ввести персональное

налогообложение - подать стала подушной, ее должен был платить каждый

мужчина без различия состояния и возраста. Для этого была впервые проведена

перепись населения. Она не была статистическим учетом населения, а была

бухгалтерской инвентаризацией людей, “положенных в число”.

Так возник третий принцип русской бухгалтерии: человек - объект учета,

ибо каждый человек так или иначе подотчетен.

Однако привнесенное извне персональное налогообложение и учет расходов

по дани не просуществовал долго. В России возникла новая национальная

окладная единица - соха. Дело в том, что в нашей стране всегда были сильны

уравнительные тенденции и убеждения в конечном торжестве справедливости.

Подавляющее больштнство налогоплательщиков считало несправедливым то, что и

богатые, и бедные выплачивают одинаковые налоги. И поэтому было введено

обложение по “экономической силе” хозяйства. Эта условная сила хозяйства и

называлась - соха. Она измерялась в разное время и в разных местах по-

разному. Например, в Новгороде соха состояла из трех конных работников, в

Москве - она могла достигать 32 конных работников. Однако платить налоги

должно было все село - мир. И тут получает мощное развитие четвертый

учетный принцип: платеж несет общество, а недоимка любого из его членов

возмещается остальными членами мира, общества (коллектива).

Этот принцип дожил до наших дней в форме так называемой коллективной

(бригадной) материальной ответственности.

С ХУ по ХУ11 в. Россия как бы консервирует свою политическую и

культурную жизнь. В учете незаметно каких-либо иноземных влияний, однако

развиваются старые и формируются три новых принципа. Вводятся твердые

задания не только в государственных, но и в частных хозяйствах. Каждому

работнику задается урок - свеобразное “плановое” задание, “нормы

выработки”. В связи с этим пятый принцип учета: каждый работник должен

получить урок, т.е. сколько, какой именно работы и в какие сроки он должен

выполнить.

Это имело своим следствием желание работника получить как можно

меньшее задание, а сделать, в случае стимулирования, как можно больше,

чтобы иметь право на добавочные “кормовые”. Система уроков получает широкое

развитие в имениях, где складывается крепостное право. Много веков спустя

эта национальная идея уроков приведет к трансформации американской системы

“стандарт-кост” в советский нормативный метод учета.

В средневековой России торговля, особенно мелочная, была относительно

развита. “Всяк ленится учиться художеству все бегают рукоделия, все щапят

торговати”, - говорил митрополит Даниил в ХУ1 в. Главным приемом в торговом

учете был контокоррент (единый текущий и ссудный счет, открываемый банком

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10