Та-ким чи-ном, на-яв-ність від-нос-ної сво-бо-ди ви-бо-ру по-ве-дін-ки (мі-ра сво-бо-ди) і є етич-ним об-грун-то-ван-ням кри-мі-наль-ної від-по-ві-даль-нос-ті да-ної осо-би за виб-ра-ний нею зло-чин-ний ва-рі-ант по-ве-дін-ки. В та-ко-му ра-зі кри-мі-наль-на від-по-ві-даль-ність здат-на вис-ту-па-ти за-со-бом впли-ву на сві-до-мість і во-лю лю-дей і тим чин-ни-ком, який в май-бу-тньо-му де-тер-мі-нує їх по-ве-дін-ку. От-же, як-що осо-ба сві-до-мо ви-би-рає зло-чин-ний ва-рі-ант по-ве-дін-ки, хо-ча має мож-ли-вість ді-я-ти інак-ше, то це і об-грун-то-вує мож-ли-вість і не-об-хід-ність з бо-ку дер-жа-ви зас-то-су-ва-ти до неї мі-ри кри-мі-наль-ної від-по-ві-даль-нос-ті, що ма-ють за ме-ту ка-ру, а та-кож по-пе-ред-жен-ня вчи-нен-ня зло-чи-нів з бо-ку як да-ної осо-би, так і ін-ших осіб [9, 126].

Згід-но з ч. 1 ст. 3 КК “кри-мі-наль-ній від-по-ві-даль-нос-ті і по-ка-ран-ні під-ля-гає ли-ше осо-ба, вин-на у вчи-нен-ні зло-чи-ну, тоб-то та-ка, що умис-но або з не-о-бе-реж-нос-ті вчи-ни-ла пе-ред-ба-че-не кри-мі-наль-ним за-ко-ном сус-піль-но не-без-печ-не ді-ян-ня”. У цьо-му по-ло-жен-ні за-ко-ну міс-тить-ся від-по-відь на пи-тан-ня, за що і з яких під-став осо-ба під-ля-гає кри-мі-наль-ній від-по-ві-даль-нос-ті. Оче-вид-но, що во-на під-ля-гає кри-мі-наль-ній від-по-ві-даль-нос-ті за та-ке ді-ян-ня, яке має оз-на-ки зло-чи-ну, пе-ред-ба-че-но-го кри-мі-наль-ним за-ко-ном. То-му і го-во-рять, що під-ста-вою кри-мі-наль-ної від-по-ві-даль-нос-ті є вста-нов-лен-ня в ді-ях осо-би скла-ду зло-чи-ну. Або, інак-ше ка-жу-чи, склад зло-чи-ну -- це єди-на під-ста-ва кри-мі-наль-ної від-по-ві-даль-нос-ті.

Кри-мі-наль-на від-по-ві-даль-ність, як вже заз-на-ча-ло-ся, є ре-ак-ці-єю дер-жа-ви на зло-чин, що вчи-ни-ла осо-ба. Та-ка ре-ак-ція зна-хо-дить своє від-бит-тя у пев-но-му пра-во-зас-то-су-валь-но-му ак-ті ор-га-ну дер-жа-ви, а са-ме -- в об-ви-ну-валь-но-му ви-ро-ку су-ду. У зв'яз-ку з цим роз-різ-ня-ють ма-те-рі-аль-ну і про-це-су-аль-ну під-ста-ву кри-мі-наль-ної від-по-ві-даль-нос-ті. Ма-те-рі-аль-ною під-ста-вою є склад зло-чи-ну, а про-це-су-аль-ною -- об-ви-ну-валь-ний ви-рок су-ду.

Відповідно до Конституції України кожен громадянин зобов'язаний сплачувати податки, збори та інші обов'язкові платежі і на умовах, які визначаються законодавством. Умисна несплата податків становить підвищену суспільну небезпечність, оскільки державі, а відповідно й громадським інтересам завдається значна шкода. Проте в кримінальному законодавстві відсутня окрема норма, якою передбачалась би кримінальна відповідальність за вчинення зазначених діянь.

В чинному Кримінальному кодексі України відповідальність за вчинення злочинів у сфері оподаткування передбачена ст. 1482 КК. Відповідно до неї кримінально карним визнається умисне ухилення від сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів, що не повною мірою співвідноситься з чинним податковим законодавством і не охоплює усіх випадків умисної несплати податків. У той же час як цими діяннями завдається значна шкода суспільним відносинам виходячи з роз'яснень Пленуму Верховного Суду, що містяться у його постанові № 5 від 26 березня 1999 року “Про деякі питання застосування законодавства про відповідальність за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів”, можна зробити висновок, що за певних умов може наставати відповідальність і за умисну несвоєчасну сплату податків, зборів, інших обов'язкових платежів. Зокрема, в п. 4 постанови роз'яснюється, що умисна несвоєчасна сплата коштів, що мали бути перераховані до бюджетів чи державних цільових фондів, має кваліфікуватися, за наявності передбачених законом підстав, як зловживання посадовим становищем за відповідною частиною ст. 165 КК. Зрозуміло, що в даному випадку йдеться про протиправні дії посадових осіб підприємств, установ, організацій [24, 86].

Кримінальна відповідальність за ст. 1482 КК настає лише за сукупності таких обов'язкових умов:

коли податки, збори чи інші обов'язкові платежі, які не сплачено, передбачені податковим законодавством;

коли об'єкт оподаткування передбачений законом;

коли платник податку, збору чи іншого обов'язкового платежу визначений як такий відповідним законодавством.

Аналіз роз'яснень, що містяться у постановах Пленуму Верховного Суду України, дає підстави для висновку: ухилення від сплати податків може бути вчинене як шляхом активних дій, так і шляхом бездіяльності. На це вказує, зокрема, вказівка, що міститься в п. 3 постанови щодо змісту поняття “ухилення від сплати податків”, даючи чітке розмежування власне ухилення від умисної несплати та перераховуючи у п. 12 способи вчинення даного злочину [5, 13]. Така ж точка зору висловлюється і рядом вчених, зокрема автором коментарю до ст. 1482 КК України [26, 22].

В запропонованій редакції ст. 1482 КК несплата податків виявляється у діянні особи, спрямованого на повну або часткову несплату обов'язкових платежів, які повинні сплачуватись підприємствами, установами, організаціями або фізичними особами відповідно до чинного законодавства. Це діяння вчинюється шляхом бездії. Несплата означає не будь-які дії, а бездіяльність, котра виявляється у неперерахуванні обов'язкових платежів. При цьому, слід враховувати, що моментом закінчення перерахування (з огляду на диспозицію ст. 1482 КК) є момент надходження коштів до бюджету або державного цільового фонду (на відповідний їх рахунок).

Оскільки характер діяння є обов'язковою умовою кримінальної відповідальності, недоведеність факту його вчинення слідчими органами або судом є підставою для закриття кримінальної справи або винесення виправдувального вироку. В процесі розслідування кримінальних справ про злочини в сфері оподаткування і розгляді їх у суді встановлюється, яким чином, через що сталася несплата обов'язкових платежів. Сплата штрафних (фінансових) санкцій не звільняє особу від кримінальної (чи адміністративної) відповідальності, якщо в її діях є ознаки правопорушення.

Отже, притягнення до кримінальної відповідальності за податкові злочини посадових осіб підприємств, установ, організацій, а також фізичних осіб, в тому числі й тих, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи, покликане захистити найбільш важливі для держави відносини. У той же час притягнення до кримінальної відповідальності за податкові злочини не повинно здійснюватися тільки за формальними ознаками ст. 7 КК -- вчинення суспільно небезпечного діяння (дії або бездіяльності), передбаченого КК. Заходи кримінально-правового характеру, що застосовуються до особи, яка вчинила злочин, мають відповідати характеру та ступеню суспільної небезпечності діяння і особи винного.

Застосувати кримінальну репресію за порушення податкового законодавства слід з обачливістю і тільки за умов наявності в діях і особи ознак злочину.

За ос-тан-ні ро-ки кіль-кість вчи-не-них зло-чи-нів те-ро-рис-тич-но-го ха-рак-те-ру пос-тій-но зрос-тає. Од-нак внас-лі-док за-ко-но-дав-чої не-виз-на-че-нос-ті у біль-шос-ті ви-пад-ків ви-ни-ка-ють ус-клад-нен-ня у пра-во-зас-то-сов-чій ді-яль-нос-ті з при-во-ду ква-лі-фі-ка-ції тих чи ін-ших ді-янь як те-ро-рис-тич-них. Як-що в ці-ло-му ха-рак-те-ри-зу-ва-ти ук-ра-їнсь-ке кри-мі-наль-не за-ко-но-давс-тво, то не мож-на ствер-джу-ва-ти що від-сут-ні пев-ні ва-же-лі впли-ву та ре-а-гу-ван-ня на ок-ре-мі зло-чи-ни те-ро-рис-тич-но-го ха-рак-те-ру.

Про-ект но-вої кри-мі-наль-но-пра-во-вої нор-ми пе-ред-ба-чає від-по-ві-даль-ність за вчи-нен-ня те-ро-риз-му, тоб-то вчи-нен-ня ви-бу-ху, під-па-лу чи ін-ших дій, які ство-рю-ва-ли не-без-пе-ку за-ги-бе-лі лю-дей або за-по-ді-ян-ня знач-ної май-но-вої шко-ди чи ін-ших тяж-ких нас-лід-ків, як-що та-кі дії бу-ли вчи-не-ні з ме-тою по-ру-шен-ня гро-мадсь-кої без-пе-ки, за-ля-ку-ван-ня на-се-лен-ня або впли-ву на прий-нят-тя рі-шень ор-га-на-ми дер-жав-ної вла-ди чи міс-це-во-го са-мов-ря-ду-ван-ня, а та-кож пог-ро-за вчи-нен-ня заз-на-че-них дій з ті-єю са-мою ме-тою.

Не є без-спір-ною са-ма пос-та-нов-ка пи-тан-ня що-до від-по-ві-даль-нос-ті за ті ді-ян-ня, які в про-ек-ті наз-ва-ні те-ро-риз-мом. Те-ро-ризм ста-но-вить со-бою не-га-тив-не со-ці-аль-но-пра-во-ве яви-ще, то-му зво-ди-ти йо-го ли-ше до вчи-нен-ня ви-бу-хів, під-ва-лів то-що не зов-сім ко-рек-тно. Мож-ли-во, вчи-нен-ня яки-хось дій, зок-ре-ма тих, про які йдеть-ся в дис-по-зи-ції про-ек-ту, мо-же охоп-лю-ва-ти-ся по-нят-тям “те-ро-рис-тич-ний акт”, в той час як під те-ро-риз-мом мож-на ро-зу-мі-ти ор-га-ні-за-цію, фі-нан-су-ван-ня, під-трим-ку, ство-рен-ня те-ро-рис-тич-ної гру-пи.

У те-о-рії кри-мі-наль-но-го пра-ва па-нує дум-ка, що зло-чи-ни про-ти гро-мадсь-кої без-пе-ки виз-на-ють-ся за-кін-че-ни-ми вже з мо-мен-ту ство-рен-ня за-галь-ної не-без-пе-ки. З ог-ля-ду на особ-ли-ву не-без-пе-ку те-ро-риз-му, оче-вид-но, що да-ний зло-чин по-ви-нен вва-жа-ти-ся за-вер-ше-ним з по-чат-ку вчи-нен-ня дій, які по-ся-га-ють на гро-мадсь-ку без-пе-ку, або з мо-мен-ту заг-ро-зи їх вчи-нен-ня. Да-ний склад зло-чи-ну по-ви-нен бу-ти фор-маль-ним, тоб-то йо-го нас-лід-ки бу-дуть ви-не-се-ні за ме-жі скла-ду зло-чи-ну.

Го-лов-ним кри-те-рі-єм, за яким від-ме-жо-ву-ють те-ро-ризм від ін-ших спо-рід-не-них, су-між-них зло-чи-нів, є мо-тив. Кри-те-рі-єм по-ді-лу те-ро-риз-му на ви-ди, які заз-на-ча-ли-ся ви-ще, са-ме і вис-ту-пає мо-тив. У те-о-рії кри-мі-наль-но-го пра-ва па-нує дум-ка, яка під-три-му-єть-ся біль-шіс-тю вче-них, що мо-тив є внут-рі-шньою спо-ну-кою до вчи-нен-ня зло-чи-ну [17, 78]. При цьо-му слід чіт-ко від-ме-жо-ву-ва-ти мо-тив і мо-ти-ва-цію вчи-нен-ня те-ро-рис-тич-но-го ак-ту. Нап-рик-лад, у ра-зі вбивс-тва по-лі-тич-но-го лі-де-ра з ме-тою за-ля-ка-ти сво-їх су-пер-ни-ків під час про-ве-ден-ня пе-ред-ви-бор-ної кам-па-нії, дії осо-би, що ке-ру-ва-ла-ся са-ме та-ки-ми мо-ти-ва-ми, по-вин-ні бу-ти ква-лі-фі-ко-ва-на як те-ро-рис-тич-ний акт, тоб-то це є кла-сич-ним про-я-вом по-лі-тич-но-го те-ро-риз-му. Про-те мож-ли-во роз-гля-ну-ти і та-ку си-ту-а-цію, ко-ли вчи-нен-ня зло-чи-ну за-мов-ля-єть-ся осо-бі, яка по-вин-на вчи-ни-ти пев-ні дії (вби-ти по-лі-тич-но-го лі-де-ра) і за це от-ри-ма-ти ви-на-го-ро-ду у виг-ля-ді, нап-рик-лад, гро-шей. За цих об-ста-вин осо-ба-ви-ко-на-вець мо-же ке-ру-ва-ти-ся вик-люч-но ко-рис-ни-ми мо-ти-ва-ми, їй бай-ду-же, що пі-сля цьо-го мо-же ста-ти-ся. От-же, в да-но-му ви-пад-ку го-во-ри-ти про спря-мо-ва-ність умис-лу вин-но-го на вчи-нен-ня те-ро-рис-тич-но-го ак-ту не-мож-ли-во, то-му і йо-го дії ква-лі-фі-ку-ва-ти-муть-ся за від-по-від-ни-ми стат-тя-ми Кри-мі-наль-но-го ко-дек-су, що пе-ред-ба-ча-ють від-по-ві-даль-ність за вчи-нен-ня зло-чи-нів про-ти жит-тя та здо-ров-`я. Про-те осо-ба-за-мов-ник заз-да-ле-гідь пла-нує пев-ну мо-дель по-ве-дін-ки за умо-ви нас-тан-ня то-го ста-ну, на який во-на спо-ді-ва-єть-ся внас-лі-док вчи-нен-ня дій, що за-мов-ля-ють-ся осо-бі-ви-ко-нав-цю. То-му в цьо-му ви-пад-ку дії осо-би-за-мов-ни-ка ма-ють ква-лі-фі-ку-ва-ти-ся за стат-тею, що пе-ред-ба-чає кри-мі-наль-ну від-по-ві-даль-ність за те-ро-ризм.

Так, зок-ре-ма, в чин-но-му КК Ук-ра-ї-ни від-сут-ня нор-ма, яка пе-ред-ба-ча-ла б кри-мі-наль-ну від-по-ві-даль-ність за пог-ро-зи що-до осіб, які ко-рис-ту-ють-ся між-на-род-ним за-хис-том. Ця про-га-ли-на пев-ною мі-рою усу-ва-єть-ся в про-ек-ті но-во-го КК Ук-ра-ї-ни, але й тут є де-я-кі упу-щен-ня. Про-ект міс-тить два скла-ди, що ма-ють на ме-ті охо-ро-ну осіб, які ко-рис-ту-ють-ся між-на-род-ним за-хис-том. Це ст. 412 про-ек-ту КК, кот-ра вста-нов-лює кри-мі-наль-ну від-по-ві-даль-ність за по-ся-ган-ня на жит-тя пред-став-ни-ка іно-зем-ної дер-жа-ви, і ст. 414 про-ек-ту КК, дис-по-зиція якої заз-на-чає та-ке: на-пад на служ-бо-ві або жит-ло-ві при-мі-щен-ня осіб, які ма-ють між-на-род-ний за-хист, а та-кож вик-ра-ден-ня або поз-бав-лен-ня во-лі цих осіб з ме-тою впли-ву на ха-рак-тер їх ді-яль-нос-ті або ді-яль-ність дер-жав чи ор-га-ні-за-цій, які во-ни пред-став-ля-ють, або з ме-тою про-во-ка-ції вій-ни чи ус-клад-нен-ня між-на-род-них від-но-син”. А ч.2 ст. 414 про-ек-ту КК вста-нов-лює кри-мі-наль-ну від-по-ві-даль-ність за пог-ро-зу вчи-нен-ня дій, пе-ред-ба-че-них час-ти-ною пер-шою ці-єї стат-ті. Але при по-рів-нян-ні ста-тей 412 і 414 про-ек-ту КК пос-тає пи-тан-ня: як-що вста-нов-лю-єть-ся від-по-ві-даль-ність за пог-ро-зи ді-я-ми, що пе-ре-лі-че-ні в ч. 1 ст. 414, то чо-му то-ді не кри-мі-на-лі-зо-ва-ні пог-ро-зи ти-ми ді-я-ми, кот-рі пе-ред-ба-че-ні ст. 412 про-ек-ту і які є знач-но не-без-печ-ні-ши-ми, ніж дії, заз-на-че-ні в ч. 2 ст. 414 про-ек-ту КК Ук-ра-ї-ни? У зв'яз-ку з цим є ціл-ком мож-ли-вим й не-об-хід-ним до-пов-ни-ти ст. 59 КК Ук-ра-ї-ни і ст. 412 про-ек-ту КК Ук-ра-ї-ни час-ти-ною дру-гою у та-кій ре-дак-ції: “Пог-ро-за по-сяг-нен-ням на жит-тя пред-став-ни-ка іно-зем-ної дер-жа-ви з ме-тою впли-ву на ха-рак-тер йо-го ді-яль-нос-ті або на ді-яль-ність дер-жа-ви, яку він пред-став-ляє, або з ме-тою про-во-ка-ції вій-ни чи ус-клад-нен-ня між-на-род-них від-но-син -- ка-ра-єть-ся поз-бав-лен-ням во-лі на строк до п'я-ти ро-ків” [10, 99].

1. Кримінальна відповідальність є од-ним із ви-дів юри-дич-ної від-по-ві-даль-нос-ті, яка в юридичної літератури визнається як вид і мі-ра при-му-со-во-го пе-ре-тер-пін-ня осо-бою, що вчи-ни-ла пра-во-по-ру-шен-ня, пев-них поз-бав-лень дер-жав-но-пра-во-во-го ха-рак-те-ру, які пе-ред-ба-че-ні за-ко-ном. Пра-во-по-ру-шен-ня, як один із різ-но-ви-дів про-тип-рав-них ді-янь, тяг-не за со-бою рет-рос-пек-тив-ну юри-дич-ну від-по-ві-даль-ність, що є ре-ак-ці-єю дер-жа-ви на пра-во-по-руш-ни-ка і ті ді-ян-ня, які він ско-їв і за які зо-бов-`я-за-ний по-нес-ти пев-ну ка-ру чи стяг-нен-ня з ме-тою вип-рав-лен-ня і пе-ре-ви-хо-ван-ня.

2. Кри-мі-наль-на від-по-ві-даль-ність -- це ви-му-ше-не пе-ре-тер-пін-ня осо-бою, що вчи-ни-ла зло-чин, дер-жав-но-го за-суд-жен-ня, а та-кож поз-бав-лень осо-бис-то-го, май-но-во-го або ін-шо-го ха-рак-те-ру, які пе-ред-ба-че-ні кри-мі-наль-ним за-ко-ном і пок-ла-да-ють-ся на вин-но-го спе-ці-аль-ни-ми ор-га-на-ми дер-жа-ви. По-нят-тя кри-мі-наль-ної від-по-ві-даль-нос-ті від-по-ві-дає ро-до-вим ри-сам юри-дич-ної від-по-ві-даль-нос-ті і ра-зом з тим ха-рак-те-ри-зу-ється сво-ї-ми ви-до-ви-ми рисами.

3. По-нят-тя кри-мі-наль-ної від-по-ві-даль-нос-ті від-би-ває факт ре-аль-ної вза-є-мо-дії осо-би, яка вчи-ни-ла зло-чин, і спе-ці-аль-них ор-га-нів дер-жа-ви. Та-ка вза-є-мо-дія вре-гу-льо-ва-на нор-ма-ми кри-мі-наль-но-го пра-ва і то-му про-ті-кає в ме-жах пев-них пра-во-від-но-син, які на-зи-ва-ють-ся кри-мі-наль-но-пра-во-ви-ми від-но-си-на-ми.

4. Карне покарання не переслідує мети відплати злочинцю. Основне його призначення в тім, щоб виправити, перевиховати правопорушника, попередити здійснення їм нових злочинів. Якщо для досягнення цих гуманних цілей немає необхідності застосовувати дуже строгі заходи кримінально-правового впливу закон передбачає можливість зм'якшення участи засудженого аж до повного звільнення його від покарання.

5. З мо-мен-ту, ко-ли осо-ба вчи-ни-ла зло-чин, між нею і дер-жа-вою ви-ни-ка-ють пев-ні юри-дич-ні від-но-си-ни, внас-лі-док яких у та-кої осо-би і дер-жа-ви ви-ни-ка-ють вза-єм-ні пра-ва і обов'яз-ки. Зло-чи-нець зо-бов-`я-за-ний бу-ти за-суд-же-ним за вчи-не-ний зло-чин, а та-кож пе-ре-тер-пі-ти поз-бав-лен-ня і об-ме-жен-ня, пе-ред-ба-че-ні кри-мі-наль-ним за-ко-ном. Дер-жа-ва має пра-во за-су-ди-ти зло-чин-ця і вчи-не-ний ним зло-чин, а та-кож об-ме-жи-ти йо-го пра-во-вий ста-тус стро-ка-ми дав-нос-ті при-тяг-нен-ня до кри-мі-наль-ної від-по-ві-даль-нос-ті і стро-ка-ми по-га-шен-ня чи знят-тя су-ди-мос-ті, і зо-бов-`я-за-на за-без-пе-чи-ти пра-виль-ну ква-лі-фі-ка-цію ско-є-но-го, приз-на-чи-ти по-ка-ран-ня в ме-жах, вста-нов-ле-них сан-кці-єю стат-ті Особ-ли-вої час-ти-ни КК з ура-ху-ван-ням ха-рак-те-ру і сту-пі-ня сус-піль-ної не-без-пе-ки ско-є-но-го, осо-би вин-но-го, а та-кож об-ста-вин, які пом-`як-шу-ють або об-тя-жу-ють від-по-ві-даль-ність, та ін.

6. Кримінальна відповідальність може бути реалізована в трьох формах: в формі вимушеного перетерпіння винним державного засудження; в формі перетерпіння винним державного засудження, яке поєднано з призначенням йому конкретної міри покарання, від реального відбування котрого, однак, засуджений звільняється; в формі вимушеного перетерпіння винним державного засудження і позбавлень або обмежень особистого, майнового чи іншого характеру, що складають зміст покарання, призначеного йому судом.