Представляется, что наиболее целесообразным является рассмотрение характеристики личности преступника с точки зрения его преступного и иного поведения. Именно в преступном поведении, во взаимосвязи с другими элементами криминалистической характеристики, отображаются все значимые для расследования данные. В поведении преступника проявляются личностные особенности человека, единство внутренней психической и внешней деятельности индивида.

Источниками сведений о личности преступника для рассматриваемой категории преступлений могут выступать: обстановка совершения уклонений от уплаты налогов; способ преступной деятельности (способ приготовления, совершения, сокрытия преступления, противодействия выявлению органами дознания и предварительного следствия; использованные в процессе совершения преступления предметы, орудия средства; показания свидетелей, подозреваемых, обвиняемых; поведение преступника до, в момент и после совершения преступления.

Поведение преступников до совершения уклонений от уплаты налогов характеризуется выполнением различного рода действий или их комплекса, направленных на достижение преступного результата. В отдельных случаях изначально ставится цель осуществления хозяйственных операций и полное или частичное сокрытие объектов налогообложения. В связи с указанным в ходе регистрации в уставе предприятия отражаются различные виды деятельности (строительство, транспортные перевозки, торговля, посреднические услуги), что позволяет скрывать полученные доходы по отдельным из них.

Широкого распространения в настоящее время получило указание в регистрационных документах фиктивного адреса местонахождения предприятия. В таких случаях должностные лица хозяйствующего субъекта, выполняя финансово-хозяйственные операции, не предоставляют в органы налоговой администрации налоговые декларации, отчеты и не уплачивают налоги.

Как правило, оплата сделок осуществляется в наличной форме, с оптовой реализацией товара (продукции) На данном этапе поведение преступников характеризуется действиями по сбору и анализу информации, необходимой для совершения преступления. Прежде всего их деятельность направлена на сбор сведений экономического характера (производители товара, ассортимент, потребители определенного вида продукции, спрос на отдельные товары).

Указанные данные могут быть получены путем ознакомления с периодическими изданиями (каталоги), рекламными объявлениями, непосредственным общением с должностными лицами хозяйствующих субъектов.

Анализ такого рода деятельности имеет важное значение для выявления фактов нарушения налогового законодательства. Так, например, в ходе расследования были изучены и проанализированы документы, отражающие установление взаимоотношений между субъектами предпринимательской деятельности, в частности коммерческого предложения, где были оговорены условия сделки.

Путем анализа документов на отпуск металлопроката и проведения встречной проверки были установлены факты уклонения от уплаты налогов путем занижения цены реализованной продукции.

Одним из направлений, характеризующим поведение преступника на этапе подготовки к совершению уклонений от уплаты налогов, является ознакомление с нормативными актами, регламентирующими порядок исчисления и уплаты налогов, а также различного рода литературой, позволяющей получить в указанной сфере необходимые сведения. В большинстве случаев, для указанных целей, привлекаются лица, обладающие познаниями в области налогообложения.

Установление личных контактов с сотрудниками контролирующих, правоохранительных органов позволяет должностным лицам хозяйствующих субъектов длительное время совершать данные преступления, скрывать факт выполнения той или иной хозяйственной операции.

Поведение преступника во время совершения преступления характеризуется выполнением действий, направленных на фальсификацию сведений о выполненных финансово-хозяйственных операциях и подлежащих уплате в бюджет налогов, с частичным или полным сокрытием объектов налогообложения. Указанное достигается путем составления фиктивных соглашений о передаче на хранение товаров, завышения затрат относящихся к себестоимости продукции, занижения объемов реализации и.т.п.

На этапе после совершения уклонений от уплаты налогов действия преступников, как правило, имеют направленность осуществления противодействия выявлению фактов уклонений от уплаты налогов. Содержание указанной деятельности заключается в сокрытии или уничтожении документов, в которых отражается деятельность хозяйствующего субъекта; в изготовлении или получении документов, подтверждающих затраты обращения, перерегистрации предприятия.

Местом совершения налоговых преступлений признается фактический адрес юридического или физического лица.

Именно здесь, в конкретной организации или по месту жительства, а также осуществления предпринимательской деятельности физическим лицом, начинаются и заканчиваются все действия (бездействие) по уклонению от уплаты налогов - здесь составляются первичные учетные документы с заниженными данными о доходах или завышенными данными о расходах (если по действующим правилам бухгалтерского учета допустимо составление первичных учетных документов о расходах), либо первичные учетные документы о полученных доходах не составляются вовсе и тем самым будут скрыты полностью или частично доходы, учитываемые в целях налогообложения; здесь вносятся в регистры бухгалтерского учета заниженные данные о доходах и искажаются данные о расходах; здесь будут составлены документы бухгалтерской отчетности и налоговая декларация (расчеты налогов) с заведомо искаженными данными о доходах или расходах; здесь будет оформлено, подписано и направлено в обслуживающий банк платежное поручение с умышленно заниженной суммой налога или же такое поручение не будет составлено вовсе.

Налоговая инспекция, в которой налогоплательщик, уклонившийся от уплаты налогов, состоит на налоговом учете, не может быть признана местом уклонения от уплаты налогов, поскольку там не совершается никаких действий по уклонению, если, конечно, в налоговой инспекции нет пособников в совершении налогового преступления.

Обслуживающий организацию или физическое лицо банк может быть признан местом уклонения от уплаты налогов только в том случае, если работники банка при выполнении своих служебных полномочий будут соучастниками при совершении налогового преступления.

Определяя место совершения налогового преступления этого вида, необходимо установить наименование организации, ее фактический адрес и адрес по учредительным документам, ее учредителей, когда и где организация прошла государственную регистрацию и поставлена на налоговый учет, ее идентификационный номер налогоплательщика (ИНН).

Установление этих данных необходимо для точного определения места совершения преступления и идентификации организации-налогоплательщика, что позволяет отличить ее от других организаций-налогоплательщиков с таким же или сходным наименованием.

При определении места совершения уклонения от уплаты налогов необходимо также устанавливать место осуществления предпринимательской деятельности, в том числе и через филиалы и представительства, поскольку занижение данных о доходах или искажение данных о расходах в бухгалтерских документах может быть начато по месту осуществления организацией предпринимательской деятельности, если эта деятельность осуществляется не по месту ее государственной регистрации. Это приобретает особую важность при уклонении организации от уплаты налога на прибыль, поскольку закон (п. 2 ст. 288 НК РФ) обязывает организации-налогоплательщиков суммы этого налога, подлежащие зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации, уплачивать по месту нахождения головной организации, а также по месту нахождения каждого ее обособленного подразделения, исходя из его доли прибыли в общей прибыли организации.

Идентификация организации, уклонившейся от уплаты налогов, необходима и для того, чтобы классифицировать ее как налогоплательщика, отнести ее к определенной категории налогоплательщиков. Это особенно важно при уклонении от уплаты единого социального налога, где законом определены пять категорий налогоплательщиков.

В процессе расследо-вания следует также учитывать и иные места подготовки и реализации пре-ступного замысла. Такими местами являются:

- офисные помещения деловых партнеров налогоплательщика, в которых происходят договоренности о подготовке и реализации преступного замысла по уклонению от уплаты налогов;

- офисные помещения аудиторских организаций, которые обслужива-ют недобросовестного налогоплательщика;

- помещения производственных, складских, транспортных и торговых
подразделений организации-налогоплательщика, в которых осуществляются
действия по документальному и процедурному утаиванию, уничтожению,
фальсификации, маскировке и инсценировке следов преступной деятельности.