должен изучить систему внутреннего контроля.

Для понимания системы внутреннего контроля предприятия аудитор должен

получить представление о всех элементах системы внутреннего контроля. С

этой целью аудитор изучает и оценивает прежде всего те контрольные моменты

в системе внутреннего контроля, которые оказывают непосредственное влияние

на бухгалтерскую отчетность и связанные с ней утверждения и, следовательно,

на конкретные цели аудиторской проверки.

Для понимания системы бухгалтерского учета необходимо изучить следующие

аспекты:

•содержание учетной политики;

•основные виды хозяйственных операций в деятельности предприятия;

•способы санкционирования таких операций;

•виды и характер записей в бухгалтерских регистрах, наличие

подтверждающих документов;

•процесс учета и финансовой отчетности от начала основных операций и

других важных событий до их включения в бухгалтерскую отчетность;

•характер и конкретные особенности процесса представления бухгалтерской

отчетности.

Система учета осуществляется и оформляется в виде описания или блок-

схемы документооборота.

Для изучения контрольной среды аудитор должен получить представление,

достаточное для оценки позиций Совета директоров и руководства, их

осведомленности и проводимых мероприятий в отношении внутреннего контроля,

а также понимания руководством важности этих мероприятий для предприятия.

Для получения достаточного представления о процедурах внутреннего

контроля аудитору необходимо:

•получить сведения о деятельности ревизионной комиссии (ревизора)

предприятия, актах проведенных инвентаризаций;

•изучить положения об отделах, службах и иных структурных подразделениях

предприятия, ведущих учет и контроль проводимых хозяйственных операций;

•изучить должностные инструкции руководителей и работников указанных

подразделений с целью уяснения обязанностей, ответственности и контроля при

совершении операций.

При анализе основных элементов системы внутреннего контроля аудитор

должен учитывать все полученные знания для определения степени

необходимости дальнейшего изучения составляющих системы внутреннего

контроля.

5. Пример по выполнению задач СВК при реализации продукции

Для каждого типа хозяйственных операций можно привести примеры их

типичного ошибочного учета. На примере учета хозяйственных операций при

реализации произведенной продукции представим задачи, стоящие перед

системой контроля, достижение которых позволяет воспрепятствовать

возникновению ошибок в учетных записях. Следовательно, при отражении

операций по реализации продукции система внутреннего контроля предприятия

должна быть достаточно надежной для обеспечения уверенности в том, что

выполняются следующие условия.

1. Учтенные хозяйственные операции действительно имели место

(реальность).

Объемы реализации, данные о покупателях точно отражены в счетах-

фактурах и соответствуют суммам отгрузки реальным покупателям, с которыми

заключены конкретные договора. Эффективная система внутреннего контроля не

позволит отразить в бухгалтерских записях фиктивные или несуществующие

хозяйственные операции.

2. На операции должным образом получено разрешение (санкционирование).

Санкционированы все операции по реализации: договор, накладные, счета-

фактуры подписаны уполномоченными на это должностными лицами. Если имеет

место несанкционированная хозяйственная операция, то это может привести к

злоупотреблению, результатом которого может стать растрата или хищение

активов предприятия.

3. Совершенные хозяйственные операции отражены в учете (полнота).

Объемы реализованной продукции полностью отражены в пронумерованных

счетах-фактурах. Осуществлены записи всех хозяйственных операций по

реализации. Процедуры контроля клиента должны не допускать пропуска в

учетных записях имевших место хозяйственных операций.

4. Хозяйственные операции адекватно оцениваются (оценка).

Данные счетов-фактур по отгруженной продукции соответствуют данным

накладных на отпуск продукции, накладные соответствуют заказам или данным,

отраженным в договорах. Данные счетов-фактур проверены арифметически

5. Хозяйственные операции правильно разнесены по счетам

(классификация).

Правильная запись данных счетов-фактур в книге продаж.

6. Хозяйственные операции отражаются своевременно (своевременность).

Своевременная регистрация счетов-фактур в книге продаж, учет в

хронологическом порядке. Отражение хозяйственных операций не своевременно,

а по истечении определённого срока после того, как они совершены, повышает

вероятность появлению нарушений в системе учета. Если запоздавшая запись

сделана в другом отчетном периоде, на предприятие возможно наложение

штрафных санкций.

7. Записи о хозяйственных операциях должным образом включены в

регистры, итоги по ним правильно суммированы и обобщены, перенесены в

Главную книгу (подготовка отчетности).

Учет и регистрация счетов-фактур по пронумерованным бланкам в книгах

учета счетов-фактур и в книге продаж. Правильное суммирование, обобщение и

перенос в Главную книгу. Надежность контроля за правильностью такого

обобщения.

Итак, при аудите перечисленные задачи системы учета:

•реальность,

•санкционирование,

•полнота,

•оценка,

•классификация,

•своевременность,

•подготовка отчетности. могут быть поставлены для каждого из

существенных типов хозяйственных операций: реализация продукции (выполнение

работ, оказание услуг), приобретение товаров (работ, услуг), поступление

денежных средств, осуществление платежей, выплата заработной платы и т.д.

Однако разработка общего аудиторского плана не требует понимания

контрольных процедур для каждого утверждения финансовой отчетности в каждом

сальдо счета и виде операций,

Таким образом, элементы системы внутреннего контроля содержат множество

контрольно-ориентированных методик и процедур. Аудитор оценивает прежде

всего те из них, которые связаны с выявлением и предотвращением

возникновения существенных неточностей в бухгалтерской отчетности и

непосредственно влияющих на конкретные цели, и, следовательно, на вид и

объем аудиторских процедур при планировании аудита.

6. Итоги оценки СВК

Аудитор, оценивая риск неэффективности системы внутреннего контроля,

оценивает вероятность того, что клиент, проводя определенную политику

контроля и осуществляя соответствующие процедуры, не обнаружит существенных

ошибок в системе учета. Но аудитор не должен полагаться на систему

внутреннего контроля, оценив её как исключительно надежную и не имеющую

нарушений, так как подобная ситуация возможна только в том случае, если

предприятие еще не зарегистрировано.

Система внутреннего контроля создается с учетом соотношения затрат на

её создание и эффективности от её функционирования. В силу этого

достаточной считается приемлемая система внутреннего контроля, при которой

затраты на её создание обеспечивают пусть не полную, но хотя бы достаточную

уверенность в том, что бухгалтерская отчетность составлена объективно.

В случае, если аудиторы проводят проверку бухгалтерской отчетности

одного и того же клиента несколько лет подряд, они еще до начала проверки

имеют представление об эффективности системы внутреннего контроля клиента.

С одной стороны, такой опыт предшествующей работы с клиентом полезен, а с

другой стороны, именно полагаясь на старое мнение, аудиторы могут и не

заметить происшедшего падения эффективности внутреннего контроля. В связи с

чем аудиторской фирме рекомендуется периодически менять состав аудиторов

при осуществлении аудиторских проверок бухгалтерской отчетности клиента на

протяжении длительного срока.

Одним из итогов работы аудиторов при оценке системы внутреннего

контроля является выработка конструктивных предложений по его

совершенствованию. Аудиторы принимают участие в разработке системы

внутреннего контроля предприятия, высказывая свои предложения в

информационном письме, адресованном Совету директоров и руководству

предприятия.

В письме могут быть изложены факты, связанные с проблемами внутреннего

контроля, о которых аудиторы считают нужным довести до сведения Совета

директоров и руководства предприятия, поскольку они свидетельствуют о

существенных недостатках структуры и функционирования системы внутреннего

контроля и могут отрицательно повлиять на способность предприятия

регистрировать, обрабатывать, обобщать информацию в бухгалтерской

отчетности.

В качестве примера таких недостатков можно привести:

•отсутствие должного разделения обязанностей, либо их неоднократное

дублирование;

•отсутствие должного контроля и санкционирования хозяйственных

операций;

•отсутствие должного контроля при подготовке и заключении хозяйственных

договоров;

•неэффективность процедур контроля;

•намеренное нарушение процедур контроля должностными лицами;

•намеренные нарушения системы учета работниками, ответственными за

подготовку первичной документации;

•фальсификация или подмена бухгалтерских записей.

Аудитор не обязан специально искать или идентифицировать негативные

факты, он должен сообщить руководству, что он обнаружил в ходе обычной

проверки. Образец письма, информирующего руководство предприятия о

проблемах, связанных с функционированием системы внутреннего контроля

прилагается в Приложении 1. Данное письмо

может явиться также существенным доказательством проведенной аудитором

работы и информирует руководство предприятия о конкретных направлениях

проведения аудиторской проверки системы внутреннего контроля.

Приложение 1

Председателю Совета директоров Генеральному директору АО "БЕНЕДИЧУК и

НИМФЫ"

Господа!

В ходе планирования аудита бухгалтерской отчетности АО "БЕНЕДИЧУК и НИМФЫ"

за год, завершившийся 31 декабря 1997 г., нами была рассмотрена структура

системы внутреннего контроля Вашего Общества, чтобы наметить аудиторские

процедуры, которые могли бы позволить нам представить аудиторское

заключение по бухгалтерской отчетности.

Под системой внутреннего контроля мы понимаем все методы и процедуры

внутреннего контроля, осуществляемые руководством Общества для целей

правильного и эффективного ведения бизнеса, включая строгое соблюдение

действующего законодательства при осуществлении финансово-

хозяйственной деятельности Общества, защиту и сохранность активов,

регистров и информации, предотвращение и обнаружение мошенничества и

ошибок, точность и полноту учетных записей и своевременную подготовку

достоверной бухгалтерской и финансовой отчетности.

В своей работе мы не стремились специально определить надежность всей

системы внутреннего контроля Общества. Однако мы заметили некоторые

обстоятельства, имеющие отношение к разработке и функционированию системы

внутреннего контроля.

Данные обстоятельства включают аспекты, попавшие в сферу нашего

внимания и имеющие отношение к недостаткам в разработке и функционировании

системы внутреннего контроля, которые, по нашему мнению, могут оказать

отрицательное воздействие на способность Вашей хозяйственной системы

подготавливать, учитывать, обрабатывать, обобщать и сообщать финансовые

данные, соответствующие тем утверждениям, которые делаются руководством

Общества в его бухгалтерской отчетности.

Этими обстоятельствами, на наш взгляд, являются следующие:

1. При реализации произведенной продукции менеджерам склада № 06

поручено заполнять счета-фактуры и учитывать их в книге продаж. При

заполнении они используют готовые бланки с печатью и подписями

руководителей предприятия. Лица, ответственные за сохранность продукции,

допущены к заполнению первичной документации и регистрации хозяйственных

операций. При этом возможны случаи, когда менеджер, совершивший ошибку или

исказивший информацию, может скрыть этот факт в ходе обычной своей

деятельности. В результате этого доходы с продаж и суммы выручки на счетах

реализации будут занижены, а объемы готовой продукции на складе будут

завышены.

Это обстоятельство является существенным в связи с тем, что объем

реализуемой продукции менеджерами склада №06, значителен.

2. В связи со значительным увеличением дебиторской задолженности

покупателей продукции, произведенной Обществом, мы предлагаем осуществить

следующие контрольные процедуры:

1) Осуществление проверки платежеспособности и надежности покупателей;

2) Обсуждение и принятие решения Советом Директоров об установлении

лимита отпуска производимой продукции новым покупателям;

3) Осуществление отгрузки постоянным покупателям после оплаты или

осуществления взаиморасчетов за полученную продукцию, или осуществление

последующих поставок в пределах лимита, установленного решением Совета

Директоров.

Мы хотим уведомить Вас, что предложенные процедуры носят

рекомендательный характер и отражают наш взгляд на систему внутреннего

контроля Общества. Указанные процедуры представляются нам обстоятельствами,

о которых следует сообщить руководству Общества в соответствии со

стандартами аудита.

Настоящее письмо является исключительно информационным сообщением,

предназначенным для Совета директоров и руководства Общества.

С уважением...

Литература

Дмитриенко Т.М., Чаадаев С.Г. Судебная (правовая) бухгалтерия: Учебник.

М., 1998. С.73.

Скобара В.В. Аудит: методология и организация. М., 1998. С.6.

Нитецкий В.В. Правовые основы независимой аудиторской деятельности //

Аудиторские ведомости. 1997. N 3. С.13.

Основы законодательства Российской Федерации о нотариате от 11 февраля

1993 г. Ст.13.

Терехов А.А. Аудит. М., 1998. С.133.

Постановление Правительства РФ от 6 мая 1994 г. N 482 "Об утверждении

нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в

Российской Федерации". П.2 // Российская газета. 1994. N 94.

Ср.: Кожура Р.В. К истокам профессии // Аудитор. 1996. N 1.С.38

Теория юридического процесса / Под ред. В.М. Горшенева. Харьков, 1985.

С.8.

Правила (стандарты) аудиторской деятельности. Одобрены Комиссией по

аудиторской деятельности при Президенте РФ: Офиц. издание / Сост. и комм.

Ю.А. Данилевского. М., 1997. С.89.

Бычкова С.М. Доказательства в аудите. М., 1998. С.6.

Треушников М.К. Судебные доказательства. М., 1997. С.4.

Проект федерального закона об аудиторской деятельности

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7